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公司增資需加強(qiáng)稅務(wù)風(fēng)險管理
增加注冊資本，是企業(yè)日常運(yùn)作中經(jīng)常遇到的業(yè)務(wù)。總結(jié)起來，企業(yè)增加注冊資本的方式有多種：直接投入資本增資、未分配利潤轉(zhuǎn)增注冊資本、資本溢價或股本溢價轉(zhuǎn)增注冊資本、以未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增資本公積再轉(zhuǎn)增注冊資本等。本文擬對這些增資方式的稅務(wù)處理情況進(jìn)行簡要梳理，以期方便企業(yè)相關(guān)業(yè)務(wù)的開展。
一、股東直接投入資本增資
股東直接向企業(yè)投入貨幣、實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財(cái)產(chǎn)作價直接為公司增資的，由于并未取得所得，不涉及所得稅問題，不計(jì)征所得稅。
二、所有者權(quán)益轉(zhuǎn)增注冊資本
企業(yè)以所有者權(quán)益轉(zhuǎn)增注冊資本時，并非全部所有者權(quán)益項(xiàng)目都可以轉(zhuǎn)增注冊資本。一般而言，可以轉(zhuǎn)增注冊資本的有未分配利潤、資本溢價或股本溢價等；不可轉(zhuǎn)增注冊資本的有可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價值大于其賬面價值的差額、自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)等。
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根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）第四條的規(guī)定，被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)�？梢�，將股權(quán)（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不計(jì)征企業(yè)所得稅，該部分股權(quán)（票）在以后轉(zhuǎn)讓時不扣除本次轉(zhuǎn)增的增加額。
以稅后利潤中提取的盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增注冊資本的，可視為股東從公司分得股息、紅利，再以分得的股息、紅利增加注冊資本，應(yīng)當(dāng)適用股東從公司分得股息、紅利的所得稅政策。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十六條的規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。（股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。）
綜合以上分析可知，企業(yè)將股權(quán)（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本或從稅后利潤中提取的盈余公積、未分配利潤轉(zhuǎn)增注冊資本滿足條件的，不計(jì)征企業(yè)所得稅。
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根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》（國稅發(fā)[1997]198號）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應(yīng)納個人所得稅的批復(fù)》（國稅函[1998]289號）的規(guī)定，股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。其中，“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個人取得的數(shù)額不作為應(yīng)稅所得征收個人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個人所得稅。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高收入者個人所得稅征收管理的通知》（國稅發(fā)[2010]54號）第二條的規(guī)定，對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)征個人所得稅。
有限責(zé)任公司資本溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本是否計(jì)征個人所得稅呢？根據(jù)國稅發(fā)[2010]54號文件的精神，除股票溢價發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本的均要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個人所得稅。2012年5月，國家稅務(wù)總局納稅服務(wù)司對“資本公積轉(zhuǎn)增股本是否需要繳納個人所得稅”答疑時，也強(qiáng)調(diào)：對股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。其他均應(yīng)依法納稅。但是，投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分為資本溢價，計(jì)入資本公積。將以這部分資本溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本視為投資者從企業(yè)分得利息、股息、紅利后再投入企業(yè)不符合經(jīng)濟(jì)活動的實(shí)質(zhì)。因此，我們認(rèn)為，有限責(zé)任公司資本溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本不應(yīng)計(jì)征個人所得稅。
綜合以上分析可知，我國的個人所得稅政策對所有者權(quán)益轉(zhuǎn)增注冊資本是否計(jì)征個人所得稅做了區(qū)分，股票溢價轉(zhuǎn)增注冊資本的，不計(jì)征個人所得稅；對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本和股本的，視為股東個人分得股息、紅利后再投入企業(yè)，要計(jì)征個人所得稅。但對有限責(zé)任公司資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本是否應(yīng)計(jì)征個人所得稅，尚存爭議。
三、企業(yè)改制同時增資
在企業(yè)上市過程中，常見的做法是將有限責(zé)任公司按原賬面凈資產(chǎn)值折股整體變更為股份有限公司。以賬面盈余公積、未分配利潤和資本公積等凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)增注冊資本的，依照轉(zhuǎn)增注冊資本的來源以及納稅主體的不同，分別按前文所述的稅法政策計(jì)征所得稅。
四、未分配利潤和盈余公積轉(zhuǎn)增資本公積
未分配利潤和盈余公積科目轉(zhuǎn)入資本公積科目，沒有增加注冊資本，相關(guān)各方實(shí)質(zhì)上也沒有所得，亦不是相關(guān)稅收規(guī)定的繳納所得稅的情形，因此不計(jì)征企業(yè)所得稅。以這部分資本公積再轉(zhuǎn)增注冊資本的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分納稅主體，按照相應(yīng)的稅收政策繳納所得稅。
綜合來看，我國對企業(yè)增加注冊資本是否計(jì)征所得稅，主要取決于增加注冊資本的來源是否可以視為股東從企業(yè)取得的股息、紅利所得。可以視為股東的股息、紅利所得的，對股東征收所得稅。但符合我國《企業(yè)所得稅法》關(guān)于居民企業(yè)之間取得股息、紅利免稅政策的，免征企業(yè)所得稅。企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營活動中，應(yīng)當(dāng)注意熟悉相關(guān)稅收政策，區(qū)分以不同方式增資時的納稅義務(wù)，避免產(chǎn)生合規(guī)風(fēng)險。
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