石油天然氣開采的會計與稅務處理差異論文

　　一、基本問題

　　油氣開采活動包括礦區權益的取得以及油氣的勘探、開發和生產等階段。礦區的劃分，是指企業進行油氣開采活動所劃分的區域或獨立的開發單元。礦區的劃分是計提油氣資產折耗、進行減值測試等的基礎。礦區的劃分應當遵循以下原則：一個油氣藏可作為一個礦區；若干相臨且地質構造或儲層條件相同或相近的油氣藏可作為一個礦區；一個獨立集輸計量系統為一個礦區；一個大的油氣藏分為幾個獨立集輸系統并分別進行計量的，可分為幾個礦區；采用重大新型采油技術并實行工業化推廣的區域可作為一個礦區；在同一地理區域內不得將分屬不同國家的作業區劃分在同一個礦區或礦區組內。

　　石油天然氣開采，是我國企業所得稅最主要的來源之一。石油天然氣開采企業的所得稅處理，也是企業所得稅法根據行業特點進行特殊處理的重要方面。

　　根據《企業所得稅法》第一條規定，在中華人民共和國境內，企業和其他取得收入的組織（以下統稱企業）為企業所得稅的納稅人，依照本法的規定繳納企業所得稅。第二條規定，企業分為居民企業和非居民企業。本法所稱居民企業，是指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。本法所稱非居民企業，是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。根據《企業所得稅法實施條例》第三條規定，企業所得稅法第二條所稱依法在中國境內成立的企業，包括依照中國法律、行政法規在中國境內成立的企業、事業單位、社會團體以及其他取得收入的組織。企業所得稅法第二條所稱依照外國（地區）法律成立的企業，包括依照外國（地區）法律成立的企業和其他取得收入的組織。前述規定，是確定企業所得稅納稅人的依據；礦區的劃分，不是確定企業所得稅納稅人的依據。一般來說，不具備法人資格的礦區，不是獨立的企業所得稅納稅人，其應納稅所得額由企業總機構統一計算；但非居民企業在中國境內設立的從事生產經營活動、開采石油天然氣的場所除外。

　　二、礦區權益的會計與稅務處理

　　礦區權益，是指企業取得的在礦區內勘探、開發和生產油氣的權利。礦區權益分為探明礦區權益和未探明礦區權益。探明礦區，是指已發現探明經濟可采儲量的礦區；未探明礦區，是指未發現探明經濟可采儲量的礦區。探明經濟可采儲量，是指在現有技術和經濟條件下，根據地質和工程分析，可合理確定的能夠從已知油氣藏中開采的油氣數量。

　　（一）礦區權益的會計處理在會計處理上，為取得礦區權益而發生的成本應當在發生時予以資本化。企業取得的礦區權益，應當按照取得時的成本進行初始計量：申請取得礦區權益的成本包括探礦權使用費、采礦權使用費、土地或海域使用權支出、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他申請取得支出；購買取得礦區權益的成本包括購買價款、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他購買取得支出。礦區權益取得后發生的探礦權使用費、采礦權使用費和租金等維持礦區權益的支出，應當計入當期損益。

　　（二）礦區權益的稅務處理在稅務處理上，根據《企業所得稅法實施條例》第四節資產的稅務處理，第六十一條規定，從事開采石油、天然氣等礦產資源的企業，在開始商業性生產前發生的費用和有關固定資產的折耗、折舊方法，由國務院財政、稅務主管部門另行規定。目前，這方面的規定尚未出臺，但是至少可以看出礦區權益屬于資產的稅務處理。

　　從理論上講，為取得礦區權益而發生的成本，其受益期或價值補償期一般不止一個納稅年度，所以應當在發生時予以資本化，在一定期限內分期扣除。對申請取得礦區權益的成本包括探礦權使用費、采礦權使用費、土地或海域使用權支出、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他申請取得支出，購買取得礦區權益的成本包括購買價款、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他購買取得支出，應當按照取得時的成本確定其計稅基礎。礦區權益取得后發生的探礦權使用費、采礦權使用費和租金等維持礦區權益的支出，可以在計算當期應納稅所得額時扣除。

　　在研究制定礦區權益的稅務處理規定時，對探明礦區權益計提折耗，可以考慮采用產量法或年限平均法。根據《企業所得稅法實施條例》第五十六條第三款規定，企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。所以，企業對于礦區權益的減值會計處理，不應當改變礦區權益的計稅基礎。但對未探明礦區權益公允價值低于賬面價值的差額，可以特殊考慮。

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